4.3
库存商品的核算

库存商品是指企业已完成全部生产过程并已验收入库，合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或可以作为商品对外销售的产品以及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。

4.3.1　工业企业一般纳税人库存商品核算

从事工业生产的一般纳税人企业，其库存商品主要指产成品。产成品是指已经完成全部生产过程并已验收入库达到质量标准，可以作为商品对外销售的产品。

为了反映和监督库存商品的收发和结存情况，企业应设置“库存商品”账户，并按库存商品的种类、品种和规格设置明细账户进行明细核算。具体账户结构如图4-5所示。

库存商品科目可按库存商品的种类、品种和规格等进行明细核算。见表4-14。

续上表

企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，视同本企业的产成品，所发生的支出，也在本科目核算。委托外单位加工的商品及委托其他单位代销的商品，不作为库存商品核算。

企业的产成品一般应按实际成本进行核算。在这种情况下，产成品的收入、发出和销售，平时只记数量不记金额。月度终了，计算入库产成品的实际成本。库存商品的具体账务处理见表4-15。

【例4-11】 2017年1月，某工业企业发生的库存商品经济业务如下。

（1）验收入库甲产品700件，实际单位成本400元，共计280000元；乙产品900件，实际单位成本200元，共计180000元。

借：库存商品——甲产品　　　　280000

　　　　　　——乙产品　　　　180000

　　贷：生产成本——甲产品　　　　280000

　　　　　　　　——乙产品　　　　180000

（2）销售甲产品700件，销售乙产品900件。

借：主营业务成本　　　　460000

　　贷：库存商品——甲产品　　　　280000

　　　　　　　　——乙产品　　　　180000

对发出和销售的产成品，可以采用先进先出法、加权平均法、移动平均法或者个别计价法等方法确定其实际成本。核算方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应在会计报表附注中予以说明。

4.3.2　商业企业一般纳税人库存商品核算

从事商品流通的一般纳税人企业，其库存商品主要指外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。

需要注意的是，从事商品流通的一般纳税企业购入商品抵达仓库前发生的包装费、运杂费，运输存储过程中的保险费、装卸费，运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等采购费用，不计入购入商品的实际成本，应于发生时确认为当期销售费用。

1.库存商品采用进价核算，见表4-16。

企业结转发出商品的销售成本时，可按先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法、毛利率法等方法计算已销商品的销售成本，核算方法一经确定，不得随意变更；如需变更，应在会计报表附注中予以说明。

【例4-12】 万福超市对库存商品采用进价核算。当期，该企业购入一批甲商品，收到的增值税专用发票上注明货款300000元，增值税进项税额51000元，包装费、运杂费4000元，款项已经支付；委托外单位加工一批乙商品，实际成本220000元，商品已经加工完成并收回入库。当期销售一批甲商品，成本240000元；销售一批乙商品，成本140000元。增值税税率为17％。根据上述经济业务，编制会计分录如下（商品销售收入的账务处理略）。

（1）购入商品时。

借：库存商品——甲商品　　　　304000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　51000

　　贷：银行存款　　　　355000

（2）委托加工商品验收入库。

借：库存商品——乙商品　　　　220000

　　贷：委托加工物资　　　　220000

（3）结转销售成本时。

借：主营业务成本　　　　380000

　　贷：库存商品——甲商品　　　　240000

　　　　　　　　——乙商品　　　　140000

2.库存商品采用售价核算，见表4-17。

【例4-13】 某零售企业为增值税一般纳税人，税率为17％。采用“零售价法”核算商品进销差价。其期初存货成本150000元，售价总额为200000元（不含税）；本期购入商品成本350000元，售价总额420000元（不含税），款项尚未支付；本期销售收入为340000元（不含税）。根据上述经济业务做如下账务处理。

（1）购入商品时。

借：库存商品　　　　420000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　71400

　　贷：应付账款[350000×（1+17％）]　　　　409500

　　　　商品进销差价　　　　81900

（2）销售商品时。

借：银行存款　　　　397800

　　贷：主营业务收入　　　　340000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　57800

（3）结转销售成本。

借：主营业务成本　　　　340000

　　贷：库存商品　　　　340000

（4）分摊进销差价。

进销差价率=[（200000-150000）+（420000-350000）]÷（200000+420000）=19.35％

已销商品应分摊的进销差价=340000×19.35％=65790（元）

借：商品进销差价　　　　65790

　　贷：主营业务成本　　　　65790

本期实际销售成本=340000-65790=274210（元）

期末库存商品进销差价=（200000+420000-340000）×19.35％=54180（元）

期末库存商品实际成本=150000+200000-274210=75790（元）

4.3.3　房地产企业库存商品房的核算

房地产企业库存商品即开发产品，是指企业已经完成全部开发建设过程，并已验收合格，符合国家建设标准和设计要求，可以按照合同规定的条件移交订购单位，或者作为对外销售、出租的产品，包括土地（建设场地）、房屋、配套设施和代建工程。已完工开发产品实际上是开发建设过程的结束和销售过程的开始。

对于已完工开发产品，应设置“开发产品”“周转房”账户进行会计核算。

【例4-14】 房天下地产有限公司已开发完工的新华联小区11号楼采用分期收款方式出售给星辰制药厂，总售价7894万元，实际总成本4875万元。合同规定，全部价款分两次付清，房屋移交时支付60％，余款于第二年底付清。

（1）办妥分期收款销售合同时。

借：发出开发产品——新华联小区11号楼　　　　48750000

　　贷：开发产品——房屋（新华联小区11号楼）　　　　48750000

（2）首次收款时：

78940000×60％=47364000（元）。

借：银行存款　　　　47364000

　　贷：主营业务收入——商品房销售收入　　　　4267027.03

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　469372.9

同时按收款比例结转销售成本：48750000×60％=29250000（元）。

借：主营业务成本——商品房销售成本　　　　29250000

　　贷：发出开发产品——B小区11号楼　　　　29250000