第六条
【审计职业道德】

审计机关和审计人员办理审计事项，应当客观公正，实事求是，廉洁奉公，保守秘密。

【立法目的】

本条是对审计机关和审计人员行使审计监督权办理具体审计事项时，应当遵守的职业道德的规定。

【条文解读】

本条与《审计法（2006）》第6条的规定相比，没有任何变化，体现了我国审计法治一贯传承的对审计职业道德的核心要求。审计执业道德的核心是客观公正、实事求是、廉洁奉公和保守秘密，这是审计职业的本质和审计活动的特殊性的必然要求。本条的语义表明：审计执业道德既是对审计机关的总体要求，也是对审计人员的要求。审计职业道德写入《审计法》后即转化为强制性法律约束，以总则的纲领性要求为提领，在审计主体法律制度、审计程序法律制度和审计救济制度中均通过具体条文予以安排。

【理论分析】

审计是防范和控制广泛存在于近现代社会人类活动各个领域里的道德风险和机会主义的重要制度。无论是社会审计、内部审计还是政府审计，从特定的角度看，都是以受托经济责任的履行为基础的，因此，审计职业最深刻的根基在于公信力，保证审计的公信力就需要保证审计质量，否则审计监督就没有存在的必要，一切审计法律制度都是围绕这个基本点来展开的。本条是侧重从审计执业——办理审计事项的角度，将审计职业道德的核心内容提炼入法，成为相关制度设计的依据。在我国的《审计法》《审计法实施条例》等有关制度中，关于审计机关和审计人员执行审计业务时的职业道德[46]、任职资格条件、执业要求、回避义务、报告义务、执业胜任能力，以及聘请外部人员的禁止性规定等都是以本条为原则的，本条还可以起到弥补法律漏洞的作用，在审计纠纷解决和司法裁判中作为最后的援引依据。

从内容上看，本条的规定适用于审计机关和审计人员的审计执法行为，但“廉洁奉公”一般是对个体的要求，如针对审计人员是可行的，至于审计机关办理审计事务时如何“廉洁奉公”，尚需要从理论和操作角度予以具体化。[47]

迄今为止，我国相应的审计立法均没有对“客观公正，实事求是，廉洁奉公，保守秘密”进行具体的解释和规定。审计执业道德应当以16个字的具体要求为核心进行体系化的构建，并且应当区别于一般性的道德规范，而同时在道德和法律两个层面均具有审计监督的内容和特点，这是今后努力的一个方向。

【案例与实践】

美国权益基金公司审计案[48]

美国权益基金公司审计案是美国首例上市公司电算化会计舞弊案件，该案中，公司管理部门利用注册会计师不熟悉计算机知识，并通过偷看审计人员的工作底稿等方式，使得公司在会计电算化程序中虚构了2亿美元的保险单而不被发现，从而使得诈骗得逞。该案在美国轰动一时，各大报刊连续9个月报道了这个案件。美国证券交易委员会以及美国注册会计师协会也为此采取了相应的对策，对现行的审计准则予以补充、修正。1974年12月，即在该案发生一年之后，美国注册会计师协会颁布了《审计准则说明》第3号——《检查和评价内部控制对EDP的影响》，详细地规定了对实行电算化会计系统的公司，应如何开展审计的行为规范。随之而来的是，美国审计总署也在此基础上，颁布了一个新文件，即《审计总署补充审计准则——以计算机为基础的系统审计》（以下简称《准则》）。重申了对电算化会计系统应采取的审计行为规范。该《准则》规定，审计人员应以审查数据处理系统的一般控制设施，以确定：第一，控制设施是否按照管理人员的指示以及法定要求设计。第二，审查安装好的数据处理应用软件的应用控制设施，审计人员借此评估其处理数据的可靠性。该案发生后，生产计算机软件的厂家也进行反省，认识到以前生产的会计计算机软件没有充分考虑到防错、防弊的功能。因此，决定生产一种难以保存中间过程的会计软件，即防止管理人员中途修改数据。由于美国各方采取了比较正确的对策，才避免了权益基金公司一案所带来的负面影响，即几乎窒息了电子计算机在会计中的推广使用。

在美国，社会审计、内部审计和政府审计三者是贯通的，政府审计可以自动适用社会审计准则[49]，我国的政府审计单独适用《中华人民共和国国家审计准则》，但审计作为一种管理技术，具有共同的工具理性，“保守秘密”是其中一项必不可少的内容，2012年9月18日，审计署国家保密局依据《审计法》专门发布《关于印发〈审计工作国家秘密范围的规定〉的通知》，从总体上为国家审计保密工作提供具体的规范性依据，也为审计机关和审计人员办理审计事项中如何依法保守秘密提供了指引和规范。

总则逻辑结构的优化

《审计法（2021）》总则部分总共6条，与《审计法（2006）》相比，数量没有变化。笔者认为，无论是从审计法规范表达的逻辑结构，还是从审计监督机制的协调角度来看，总则部分都应当增加1条作为第7条：审计机关应当加强对内部审计工作的指导和监督，调动内部审计和社会审计的力量，进一步增强审计监督合力，提升审计监督效能。如此既可以贯彻第1条和第2条对我国审计法治的总体要求，又可以使中央审计委员会第一次讲话的精神巧妙地统摄本法各章有关内部审计和社会审计的全部条文，为其提供法理依据，并引领本章其他条文，使得整个立法前后完整、连续、有机。