第一节 研究缘起

法律原则既是一个法学概念，又是法律制度的构成要素。作为前者，它是法学教学和法学研究的重要内容。“传统的大学法学教育，以研究和分析法律原则，以及在给定的现实情景中运用法律原则为中心。无论它们是否声称自己实行的是创新或激进的法律教育，都在法律原则的研究上付出很多努力。”[1]作为后者，它在大陆法国家是由法律规定的，在普通法国家是“由法庭在大量的具体判决基础上归纳发展起来的，或是由法学研究者总结拟定的”[2]。它是区别于法律规则的一般性规则，“是对引发法律问题的情景进行分析的传统方法，和解决法律问题的传统方法”[3]，对于理解和适用法律概念和法律规则都具有非常重要的意义。无论是在法学教育与法学理论研究之中，还是在法律制度的制定与实施之中，它都占有非常重要的地位，发挥非常重要的作用。因此，无论是作为法学分支学科的税法学，还是作为部门法的税法，都应该研究、抽象出它所特有的法律原则。这对于税法学的发展和税收法律制度的完善，都具有特别重要的意义。

首先，税法是一个新兴的法律部门。虽然税收古已有之，但在税收活动中，特别是在所得税和增值税等税种中出现大量的和复杂的法律问题，则是20世纪以来才出现的一个新现象。同时，法院在解决这些法律问题过程中所发挥的重要作用，也是20世纪以来才显现出来的。故“税收只是一个新兴的法律领域”[4]。由于在复税制背景下不同税种征税规则之间的差异，从而导致不同征税规则之间出现了许多空白、矛盾与冲突，需要依靠相应的法律原则进行补充和协调。

其次，税法是一个庞大的法律部门。目前，除个别国家外，绝大多数国家都实行的是复税制，国家的税收制度一般都由多个税种组成。如美国总共有80多个税种，法国有50多个税种，日本有40多个税种，德国有52个税种，加拿大有38个税种，匈牙利有60多个税种，巴基斯坦有14个税种，等等。我国在1994年税制改革前有30多个税种，目前也有18个税种[5]。在实行各税种单独立法的国家，按照“一税一法律”的立法格局，有多少税种，就应该有多少个税法。除此之外，关于税收征收管理、税收行政处罚、税收法律救济等方面也需要制定相应的法律，这就使得税法在体系上变得格外庞杂。即使实行法典化的国家，税收法典的体量一般也都比较庞大。例如，美国的《国内收入法典》共有11个分标题、61章、150分章、近2000节，而每一节下还有分节、段、分段、分款和分条款等。即使如此，美国税法典也还“没有包括联邦所有的税法，其中有一部分税法存在于第11标题（关于破产）和第28标题（关于司法），而且有一些税法根本就没有被编入法典”[6]。同时，尽管税法的体系已经如此庞大，但税法的漏洞还是大量的存在。故为了堵塞漏洞，“政府便要不断地发布通知与税收解释令函……，其结果是，税法上的令函越来越多，最终税法的主干法律很少，解释令函却超重，税法一时成为世人讽喻的‘补丁法’，愈发复杂”[7]。面对如此庞大的税法制度，为了保证税法在体系上的完整性和内容上的一致性，就需要运用税法的原则来对其进行统一。

再次，税法是一个复杂的法律部门。税法规范的对象是纳税人的经济活动。而现实中的经济活动一般来讲都具有极大的复杂性。这主要表现为：一方面，经济活动所有要素之间的关系错综复杂，经济运行经常表现为随机性，不确定性；另一方面，经济活动的真实过程和现象往往表现为非线性、不可逆演化、远离均衡，如宏观经济运行的不规则涨落、波动等。经济活动的复杂性必然导致税收法律制度的复杂性。同时，由于税法只是一个国家法律体系的一个组成部分和一个部门法，它除了自身必须具有一致性、完整性和稳定性外，还必须与宪法、民法、刑法、经济法、诉讼法、国际法等其他法律部门具有一致性，不能出现矛盾与冲突。因此，为了使税收法律制度能够满足上述要求，除了在税法具体制度的设计上要注意其科学性和技术性外，首先需要确定科学的税法原则，来指导税法具体制度的设计，规范税法具体制度的解释和适用。

最后，税法是一个高度抽象化和类型化的法律部门。在当代世界各国，税收征纳活动是国家与公民、企业和其他社会组织发生关系最为广泛和频繁的领域。因此，在现实中，税法表现出了“大量法”的特征。面对成千上万纳税人频繁的涉税行为，税务机关每年需要处理以亿次计的税款征收和税务管理活动。这就需要税法化繁为简，对税收法律关系和税收征纳行为进行类型化处理，以典型的事实关系及至形式外观的事实，作为统一把握规范的对象，由此导致税法在现实中具有高度抽象化和类型化的特征。每一个税法规则都是对现实中大量相同或相似的涉税行为抽象概括和类型化处理的结果。在税法的适用过程中，相同或相似的涉税行为应该适用相同的规则，不同的涉税行为应该适用不同的规则。故为了指导对大量涉税行为的抽象化和类型化处理，并指导对税法规则的解释和适用，就首先需要研究并确定税法原则。

总之，由于税法本身所具有的上述特征，就使得无论在税法学的理论研究中，还是在税法制度的具体实践中，税法原则都占有非常重要的地位。故研究税法原则，对于促进税法学的理论发展和税法制度的完善，都具有非常重要的意义。