第二节 关税的分类

一、按照征收对象的不同

（一）进口税

顾名思义，进口税就是一国海关对外来输入商品所征的关税。进口税是各国海关税则当中的主要关税，其产生的历史最久，普及的范围最广，对世界贸易的影响也最大、最深远。进口税的征收环节一般出现在外国货物进入本国关境或国境时，也有可能出现在货物由自由港、自由贸易区或海关的保税区进入本国国内市场时。只要外国货物进入国内，关税就会产生并影响到商品在国内的价格，从而削弱其价格优势和对国内产业的冲击。各国一般会根据自身经济发展的需要确定有所区别的进口税税率，比如对于重要的工业制成品往往征收高税率关税，对于工业半成品或零部件则征收正常关税，而对于工业原材料等则征收低税率关税或者不征税。今天，进口税已成为各国贸易谈判和国际竞争的重要筹码，少数国家仍然在以加征进口税的方式推行贸易保护主义，但更多的国家则着眼于开拓市场和便利贸易，纷纷签订了相互减免进口税的关税协定。就世界整体而言，进口税的平均税率正在下降。

（二）出口税

顾名思义，出口税是指一国海关对向外输出的商品所征的关税。在历史上的17至18世纪，出口税曾经是西欧各国的重要税种，一度成为各国财政收入的重要来源。然而，同进口税的影响类似，出口税同样会增加贸易商品的成本，从而降低其参与国际竞争的优势，这将不利于本国商品的对外销售。于是，从19世纪开始，欧美各国的出口税逐渐取消。今天，一些国家仍然在征收出口税，但主要是一些经济欠发达国家。这类国家往往拥有较为丰富的自然资源，国民经济对原材料出口的依赖程度相对较高。在这种情况下，征收出口税不仅不会影响对外贸易，反而还能增加本国的财政收入。其他国家偶尔也会征收进口税，其目的常常是为了保护稀有资源、调节市场价格及限制竞争对手等。

（三）过境税

过境税是指一国海关对经过其关境的商品所征收的关税。历史上的一些国家地处交通要道，设卡收税极为便利，地理位置优势就成为其征收过境税的条件与资本。然而，过境税至少涉及了三方海关，分别是出口国海关、进口国海关和过境国海关。在关税制度并不完善的时期，货物所经各国层层加税、重复交税，使国际贸易商人几乎无利可图。因此，过境税无疑进一步加重了贸易商的税收负担，渐渐成为一种不利于自由贸易的落后税种。虽然过境税具有一定的财政收入作用，但是随着国际货物运输行业的发展和世界交通线路的多元化，各国还是相继取消了过境税，取而代之的是更为合理的登记费、准许费等手续费。例如，《1994年关贸总协定》的第五条规定，各成员方除了对过境货物收取部分服务管理费外，过境关税应当免征。可见，被列为免征的过境税仅仅具有象征意义了。

二、按照计算方法的不同

（一）从量税

从量税是指以进出口商品的数量作为依据来征收的关税。这里的数量包含多种计量单位，如重量、数量、容积、体积、长度及面积等。从量税的计算如公式3-1所示：

公式3-1：从量税金额=商品数量×每单位税金

常见的从量税商品有原油、酒类及部分农产品等。例如，欧盟税则曾规定，每百升香槟酒按40欧元征收从量税。从量税的优点主要有两点。第一，计算方便、手续简单。海关验放时并不需要审核货物的规格、品质及价格等。第二，单位商品税额固定。这有效避免了物价变动对税收的影响，从而保障了税收政策的稳定性。需要注意的是，如果对从量税的应用不合理，其优点也可能转化为缺点，这主要体现在两个方面。其一，从量税对商品等级及价格的忽视，容易造成税负的不公平现象。例如，同样是红酒，昂贵的高档红酒和廉价的低档红酒同样按照数量交税，显然，这样的关税对于低价、低档的商品的影响作用将更大。其二，从量税税额固定，弹性不足，相应的调整常常滞后于市场变化，并不能很好地发挥税收的调节与保护作用。除此之外，从量税的适用范围也是有限的，诸如奢侈品、艺术品、珠宝首饰及古董字画等则不适合使用从量税。在国际贸易实务中，从量税还往往成为发达国家针对发展中国家廉价工业品、农产品及原材料的税收壁垒。

（二）从价税

从价税是指以进出口商品的价格作为依据来征收的关税。从价税根据商品的价格制定税率。从价税的计算如公式3-2所示：

公式3-2：从价税金额=商品的货币总值×税率

例如，我国目前对国外汽车整车进口的关税税率为15%，这就是典型的从价税。从价税也有一系列优点。第一，从价税以价格为基础，从而将国家税收与商品的销售额、增值额、营业额及利润联系在了一起。由于商品的价格形成过程复杂而多变，更具弹性的从价税更能发挥出税收的积极作用。第二，从价税按税率征收，其税负轻重与商品价格成正比关系，从而相较于从量税更加公平合理。当商品价格上涨时，从价税能够增加财政收入；当商品价格下跌时，从价税又能在一定程度上鼓励商品进口。从价税对产业的调节与保护作用可以动态适时更新。第三，从价税原理科学，管理贸易更有针对性。一个国家完全可以通过对不同商品的税率结构进行合理设计来充分发挥税收的积极作用。当然，从价税也存在不足。例如，如何确定进口商品的完税价格就是实施从价税的一项难题。海关征税的依据是完税价格，但世界各国对于完税价格的认定标准却并不统一。目前，主要有三种方式：第一种是按照进口商品的离岸价（FOB价格）认定，第二种是按照进口商品的到岸价（CIF价格）认定，第三种是按照进口商品的法定价格认定。例如，按照《中华人民共和国进出口关税条例》的规定，进口货物以到岸价格为完税价格；出口货物以离岸价格扣除出口税作为完税价格。同时，海关在计征关税时，还需要以商品发票作为价格依据。可见，对于从价税的管理较为困难，一些瞒报偷税的现象也容易在从价税中出现。

（三）混合税

混合税也被称为复合税，是指同时以进出口商品的数量和价格作为依据来征收的关税。在实际税务中，既存在以从价税为主、以从量税为辅的征收方式，也存在以从量税为主、以从价税为辅的征收方式。混合税的计算如公式3-3所示：

公式3-3：混合税金额=从量税金额 + 从价税金额

例如，海关对于某项商品按照每箱10英镑征收从量税，再按照5%的税率征收从价税。混合税的优点是兼顾了从量税与从价税的优势，互补了二者的缺陷，但缺点是计算方法与征收手续等较为复杂，并且容易在国际贸易中产生争议。目前，混合税多见于价格容易波动的农产品贸易中，其适用范围相对有限。

（四）差价税

差价税（Variable Levy）又被称为差额税，是指以国内外相同商品的价格差异作为依据来征收的关税。当本国生产的某种商品价格高于国外同类商品价格时，海关以两者之间的差价作为征税额度，从而抵消国外商品在本国的竞争优势，达到防范国外商品倾销、保护国内产业发展和维护市场及价格稳定的作用。差价税的特点是随着国内外市场价格的变动而变动，有时也被列为滑动关税（Sliding Duty）的范畴。当国内外价格差异扩大时，差价税的税率相应提高，其保护作用和调节作用更为明显；当国内外价格差异缩小时，差价税的税率相应降低，从而减轻相应纳税人的经济负担。在具体征收方式上，有的国家直接按照商品的价格差额征收，有的国家则以附加税的形式在出现价格差别时另行征收。在具体做法上，各国通常需要设定一个门槛价格，以此为参照比较相应商品的进口价格，其正的差额即差价税金额。如今，差价税主要应用在农产品贸易中。

三、按照优惠程度的不同

（一）普通税

普通关税又被称为正常进口关税，是指一个国家针对来自未建交国家或未签订贸易协议国家的商品所征收的关税。普通关税是一个主权国家的自主关税，但并不是普遍使用的关税类型。随着世界经济的全球化和区域经济的一体化，世界各国彼此交往、互联互通，绝大多数国家都与外国签订了不同层次的贸易协议，更多地使用了优惠关税而减免了普通关税。例如，美国针对银饰的普通关税税率为110%，优惠税率则低至27.5%。随着税率更低的优惠关税的大量普及，除个别特殊情况外，普通关税已失去了绝大部分的实际意义。

（二）特惠税

特惠税又被称为优惠税，是指一国对来自有特殊关系的国家的商品征收的优惠税率关税。这种优惠税的税率通常很低，并且只适用于特定的优惠国，既可以是互惠的，也可以是单向的。

一般而言，特惠税主要有两种情况，第一种是资本主义宗主国同其殖民地、自治领地之间的特惠税。例如，英国等资本主义工业国家为了维护自身在广大殖民地市场的贸易优势，就曾利用特惠税制度，一面倾销商品，一面尽可能廉价地获取工业原材料及农产品，进而垄断其殖民地市场。在第二次世界大战结束后，这一情况得到缓解。第二种是签署洛美协定的国家之间的特惠税。洛美协定是1975年由欧洲经济共同体与非洲、加勒比海沿岸和太平洋地区的一些发展中国家签署的一项贸易与经济协定。这一协定的主要内容包括以下几个方面。其一，非洲、加勒比海沿岸和太平洋地区的46个发展中国家的工业品和绝大多数农产品可以免税且不限量地进入欧共体市场，但并不要求它们提供反向优惠。其二，欧共体市场对这些发展中国家的其他农产品等商品做出特殊安排，如免税配额等。其三，欧共体市场对原产地为这些发展中国家或欧共体国家的商品给予“充分累计”制度安排，即相关商品在这些发展中国家加工后仍然可以享受特惠税待遇。其四，欧共体国家还向这些发展中国家提供了经济援助。从中不难看出，这一协定对发展中国家来说是一种实惠政策。后来，洛美协定被多次续订，为促进发达国家同发展中国家之间的经济与贸易合作做出了一定贡献。

（三）普惠制税

普惠制税即普遍优惠制（Generalized system of preference）条件下的关税。这是经济发达国家给予发展中国家或地区的一项税收承诺，承诺给予来自这些国家或地区的出口商品，特别是工业制成品或半成品，普遍的、非歧视的、非互惠的优惠关税。习惯上，发达国家被称为给惠国，发展中国家被称为受惠国。关于普惠制，我们可以从其产生、原则、目标及规则来把握。

第一，普惠制的产生是通过广大发展中国家长期争取而实现的。回顾历史，1964年在第一届联合国贸易与发展会议上，77个发展中国家向发达国家提出了关税优惠的要求。1968年在第二届联合国贸易与发展会议上，建立普惠制的决议——《对发展中国家出口至发达国家的制成品及半制成品予以优惠进口或免税进口》获得通过，发达国家向发展中国家做出了关税优惠的承诺。1971年欧洲共同体制定并实施了第一份具体的普惠制方案，数十个发展中国家或地区享受到了关税优惠。1976年在第四届联合国贸易与发展会议上，发达国家与发展中国家进一步就普惠制的执行方案达成一致。

第二，普惠制的原则是普遍性、非歧视性和非互惠性。所谓普遍性，是指所有经济发达国家对所有发展中国家出口的工业制成品、半成品都应该给予关税优惠。所谓非歧视性，是指经济发达国家的此项关税优惠政策不得对某些发展中国家或产品存在例外、歧视的情况。所谓非互惠性是指此项关税优惠政策是经济发达国家单方面给予发展中国家的税收照顾，并不要求发展中国家做出同样的关税承诺和减让。

第三，普惠制的基本目标是帮助发展中国家发展经济和实现工业化。具体而言，发展中国家往往以出口工业原材料或初级加工产品为主，这类商品的数量较大但价值不高，减免关税能够显著减轻其成本负担，有益于发展中国家利用出口贸易来实现外汇创收。发展中国家有了外汇积累，就具备了进一步发展工业制造业的条件，从而也会加速其工业化及城市化的发展。随着发展中国家产业结构的调整与升级，整体社会经济的发展亦会改善，并反映为较高的经济增长率。

第四，普惠制的主要规则是原产地规则（Rules of Origin）。这一规则衡量了来自享受普惠制的发展中国家的商品是否具有原产资格，其目的是保障普惠制的针对性，排除来自非普惠制国家的贸易干扰。原产地规则涉及原产地标准、直接运输规则和原产地证书三项要求。其一，原产地标准是指享受税收优惠的商品必须全部来自受惠国。若商品从原材料到零部件完全是由受惠国生产或制造的，则符合完全原产地标准。若商品存在部分来自国外的原材料或零部件，则必须满足对原材料或零部件的深加工条件，才能满足原产地标准。关于深加工的判定标准，目前主要有实质性改变的加工标准（Process Criterion）和超过一定比例价值的增值标准（Value-added Criterion）两种方法。其二，直接运输规则是指享受税收优惠的商品必须从发展中国家直接运往发达国家，中途确需经过或停留第三地的，在第三地不得加工、生产及买卖。商品在国际运输过程中，还需得到海关的监管，特别是需要向第三地海关取得过境提单、证明书等材料，才能享受普惠制关税待遇。其三，原产地证书是证明所载明商品的确来自发展中国家的法律证明文件。当发展中国家的商品出口到发达国家时，这一文件是海关判定其能否得到关税优惠的主要依据。在中国，普惠制下的原产地证书一般由贸易公司填制，但需要经过国家质量监督与检验检疫总局或海关总署审核后才能正式出具。

（四）最惠国待遇税

最惠国待遇税（The Most-favoured-nation Rate of Duty）是指国家之间在签订最惠国待遇协定后相互给予的最优惠关税的待遇。这一税种又被称为非歧视待遇，要求缔约国相互承诺的关税优惠不得低于现在和将来给予任何其他国家的关税优惠，从而成为比普通税率要低得多的优惠税率。例如，在世界贸易组织的各个成员经济体之间，依托多边贸易协定，各国广泛使用最惠国待遇税。

需要注意的是，特惠税、普惠制税、最惠国待遇税三者的名称相似但区别明显，主要区别体现在关税优惠的给予对象方面。特惠税针对的是特殊关系国或特殊协定国，普惠制税针对的是发展中国家，最惠国待遇税针对的是一切签署双边或多边自由贸易协议的国家。就税率的高低而言，在一般情况下，普通税最高，最惠国待遇税其次，普惠税再次，特惠税最低。

四、按照征收形式的不同

（一）正税

正税就是正常关税，是海关税则中明确规定的税目。正税一般都有明确的税率。正税是关税的主体部分，与之相对的是附加税等额外的税目。

（二）附加税

附加税是指海关正税之外的额外关税，通常都是进口附加税（Import Surtax）。附加税往往是一种临时关税，其目的在于维护国内市场稳定、保障贸易竞争公平或者惩罚外国企业等，目的达到或威胁消除便会停止征收。典型的附加税包括反倾销税、反补贴税及报复性关税三类。

1．反倾销税

所谓反倾销税（Anti-dumping Duty），是指一国对正在实施商品倾销的进口商或进口货物所征收的进口附加税。商品倾销是指将商品以低于市场正常价值的价格出口到外国的行为。倾销的目标在于打垮竞争对手、垄断市场销售等。由于出口价格过低，商品倾销会对出口国市场造成严重冲击并威胁其国内产业的正常发展，实质上属于一种不正当的竞争手段，因而被世界贸易组织明文禁止。为了防止倾销的危害，反倾销税成了最简单、最直接、最有效的应对措施。

2．反补贴税

所谓反补贴税（Countervailing Duty），是指一国对直接或间接接受过出口补贴的外国商品在进口环节所征收的一种附加税，有时也被称为反津贴税、抵销关税等。出口补贴（Export Subsides）是指一国政府为了鼓励本国商品出口而给予出口企业的现金津贴或财政优惠，包括直接补贴和间接补贴两种类型。补贴是以人为方式直接降低商品的出口价格，从而提高其在国际市场的竞争力，这对于没有获得补贴的其他企业及其商品而言是不公平的，其本质仍然是一种不正当的竞争手段。而反补贴税是对付补贴的常用方法，其税额一般与补贴金额相等，可以完全抵消补贴的作用，从而维护国内市场的公平竞争。回顾历史，反补贴税始创于19世纪末的英国，当时的英国曾对接受出口补贴的欧洲砂糖征收此税，随后一些国家相继效仿。进口商品在生产、制造、加工及出口过程中所接受的直接、间接补贴和优惠，都可以构成进口国对其征收反补贴税的理由。

3．报复性关税

所谓报复性关税（Retaliatory Tariff），是指一国针对特定国家的不公平贸易行为所采取的带有报复性质的临时性附加关税。常见的不公平贸易行为包括以下情形：其一，外国对本国商品征收了歧视性的高额关税；其二，外国因实行了过分的贸易保护措施而影响了本国商品的销售；其三，外国给予其他国家的贸易与税收政策更为优惠；其四，两国在贸易协定到期后对新协定存在争议，外国率先采取了不合理的措施。通常，报复性关税会随着不公平贸易行为的终止而取消，然而，两国之间针锋相对的报复性关税也有可能激化贸易摩擦，形成所谓的关税战。例如，1964年，美国与欧共体就地毯和玻璃板的贸易问题互相提高关税，进行了长达数年的关税战，结果是两败俱伤。因此，各国对于报复性关税的使用都是比较慎重的。

五、按照保护程度的不同

（一）名义关税

名义关税是指一国海关按照关税税则给出的对某一类商品应该征收的关税。按照关税的基本原理，税率越高，对国内市场的保护程度也相应越高，因此名义关税的税率常常被称为名义保护税率，这也是各国海关公布的法定税率。名义关税税率的计算如公式3-4所示：

公式3-4：

（二）有效关税

有效关税是指一国海关的关税制度对于限制某种商品输入所产生的真实影响。由于国际贸易中的商品往往经过了一段复杂的加工过程，名义关税只能作用于最终产品，而对中间产品的影响却并不清晰。有效关税分析了最终产品与中间产品在名义关税下的结构变化，通过计算并比较不同情况下的商品增值率，研究出了更为科学和准确的关税税率结构。习惯上，有效关税税率又被称为实际保护税率，它更加直观地反映了关税措施对于商品价值的具体影响，其计算如公式3-5所示：

公式3-5：

如果用Z代表有效关税税率，用Y代表制成品的名义关税税率，用X代表投入品的名义关税税率，用α代表投入品在制成品中所占的比重，则有效关税税率的公式还可以换算为公式3-6：

公式3-6:

由上述公式可知，有效关税存在三种情况。其一，当制成品的名义关税税率大于投入品的名义关税税率时，即Y大于X时，有效关税税率高于名义关税税率。其二，当制成品的名义关税税率等于投入品的名义关税税率时，即Y等于X时，有效关税税率与名义关税税率相同。其三，当制成品的名义关税税率小于投入品的名义关税税率时，即Y小于X时，有效关税税率低于名义关税税率，在特殊情况下甚至可能是一个负值。有效关税的概念为世界各国按照商品的加工层次逐层征税提供了理论依据，使得很多国家的实际关税税率偏高，进而加剧了贸易保护措施的泛滥。

【例题3-1】 某企业进口成品的价格是100欧元/箱，其名义关税税率为10%，原材料占成品比重为80%，原材料免税。则：

国内加工增值=100×（1+10%）-100×80%=30（欧元/箱）

国外加工增值=100-100×80%=20（欧元/箱）

有效关税税率=（30-20）÷ 20×100%=50%

可见，有效关税税率大于名义关税税率。

如果此时对原材料加征5%的关税，则：

原材料费用=100×80%×（1+5%）=84（欧元/箱）

国内加工增值=110-84=26（欧元/箱）

国外加工增值不变。

有效关税税率=（26-20）÷ 20×100%=30%

可见，有效关税税率有所下降，但仍然大于名义关税税率。